摘要：随着当前我国科技水平的不断发展，我国制造业已迈入智能化时代，精确化、快速化、智能化是当前我国制造企业的基本特征。在为企业制造提供便捷的同时，企业的成本构成也发生了巨大改变，人工成本在不断减少，间接成本在不断增加。本文在进行调查的基础上，对我国企业采用作业成本会计的必要性和实施策略进行了分析。
关键词：作业成本；会计；制造业
当今企业智能化制造水平的不断提升，促进了企业成本结构的快速转变，基于传统的成本核算方法，即吸收成本法和固定成本法，这两种方法都无法精确核算当前形势下的企业成本，会为企业单位提供错误信息。这时就需要以作业成本法作为基本的成本核算方法，帮助企业在智能化时代的会计核算，同时提升企业自身的管理能力与运营水平，为企业在激烈的国际竞争中提供助力。
一、作业成本法相关理论概述
(一)作业成本法的基本概念
作业成本法又被称为ABC成本法，在现代管理学理念下，通常作业成本法被认为是“基于活动的成本管理”，从本质上分析来看，作业成本法主要依靠“资源—活动—产品”的生产思路来厘清消耗和成本、确定核算对象，抓住了企业产品制造的主要矛盾，分清了产品制造流程中的重点问题和一般问题。作业成本法不以企业制造产品的数量或者参与产品制造的人工作为产生费用的基础，而是以产品制造过程中的资源消耗为基础，将制造费用以成本库为单位进行分配，分析其成本驱动因素，将制造费用分配到不同类别的产成品，这就是作业成本会计的主要流程。作业成本法相比传统的会计核算方法，具有独特优势。一是避免了信息失真，确保了企业决策者了解产品制造过程，清晰认知产品制造中的具体成本因素。二是明确了产品制造程序之间的联系，有利于企业进行成本控制。
(二)作业成本法的工作流程
1、调查了解企业制造流程对企业制造流程的调查是开展会计作业成本法的基础，开展企业制造流程的调查要了解企业制造生产的全过程，根据生产环节的不同划分类型，明确各自责任，有利于后期作业成本的核算工作。2、明确影响作业成本的主要因素作业成本法的运用要求企业正确区分产品制造流程中各类型作业之间的联系、区别所在，以此来确定作业成本产生的主要原因。3、将间接费用分配到作业中心现代企业产品制造的主要特点决定了间接费用的广泛出现，在作业成本法的指导下，企业要依据作业类型进行划分，集中各自作业类型的费用，形成作业中心，即成本库。4、作业中心费用计算根据成本驱动因素核算制造费用的数量，再根据产品消耗成本驱动因素的数量，分配作业中心的费用，将每一种产品的各成本中心分配的费用之和相加，以此得到单一产品的总成本。
(三)作业成本法的发展现状
作业成本法在当今企业中的运用现状可以分为两部分来看：一是我国当前经济社会的运用情况，二是国际市场上的运用情况。从我国当前大部分企业发展现状来看，作业成本法并没有得到普遍应用，而一些企业由于运用不当，也导致应用的效果并不理想。从根本原因上来看，这主要是基于我国制造企业的发展程度及发展局限性原因。一些企业尽管有进行深入应用作业成本法的意愿，然而由于市场的整体环境限制，无法实现较好的运用成果。也有部分制造企业在很早以前就引入了作业成本法，并依据自身客观实际情况，通过精心设计，形成了一套较为科学合理且完善健全的作业成本管理系统，在对作业成本法的充分运用中，这些企业取得了较好的运行成果。以这些企业为示范代表，我国大部分企业都逐渐认识到了作业成本法的优秀之处，并意识到进行成本管理方法改革的必要性。作业成本法之中所蕴含的极大潜力正在被不断挖掘，越来越多的企业都开展了深刻的成本管理方法改革，并将作业成本法作为这一改革进程的主要手段，作业成本法在我国当前有了越来广泛的应用前景。从国际方面来看，作业成本法虽然发展时间并不长，但在西方大多数国家的企业中已经开展了十分广泛且深入的运用，从美国制造业及工业企业应用现状来看，美国前500强企业有一半都运用了作业成本法，这使得这些企业的成本管理效率非常高，为企业运行发展起到了基础性作用，而作业成本法也成为了美国大部分企业开展财务管理的基本方法，是美国企业近年来在世界范围内能取得较大市场竞争力的重要原因之一。随着经济全球化的不断推进，作业成本法也由美国为基点，成功扩散到世界各国企业，大部分国家都对作业成本法有了基本认知，作业成本法也越来越被各大经济体及具体企业广泛应用，成为了大多数人普遍认可的成本管理方法。从以上内容不难看出，不管是国内还是国际，作业成本法都拥有十分广阔的应用前景，并且在部分企业应用过程中发挥了充分作用。作业成本法的先进之处值得国内企业进一步挖掘，国内企业管理人员应当深刻分析企业自身情况与制造业具体要求，分析作业成本法在具体运用过程中将会遇到的难题和管理重点，并以此为依据，制定一套符合企业发展现状，能够促进企业成本管理效率提升的作业成本管理方法，为企业在市场竞争中不断取得优势奠定坚实基础。
(四)作业成本法在我国制造企业的运用问题
作业成本法在运用过程中将会产生较大的经济效益，同时也将不断优化企业成本管理效率，然而由于作业成本法在实际应用中的突出问题，也导致了企业并不能充分发挥作业成本法的优势，主要体现在以下几个方面。一是现行的企业会计准则与作业成本法之间存在较大差异，企业无法正确应对这些差异问题。这主要是由于我国会计准则的基本要求，明确规定了企业进行成本核算的规范，要求企业充分利用传统的成本管理方法，这导致了作业成本法在实际运用中将会遇到诸多困难，许多企业为了避免违反规定，将传统的成本管理方法广泛运用于企业管理中。而一些企业为了发挥作业成本法的优势，也会在实际运用中谨慎处理，并不能够使作业成本法全面和广泛替代传统方式，这对于企业管理运行成本的增加十分明显，企业也无法充分验证作业成本法的有效作用。二是由于作业成本法的基本原理影响，导致工作人员的主观随意性较为严重。具体来看，作业成本法需要对生产环节进行深入分析，由于缺乏明确标准，会计人员将会深刻受到个人思想认知的影响，对于一样的生产作业环节，不同的会计人员基于个人计算方式的差异会产生不同的计算结果，这使得准确性得不到保障，对于企业成本核算极为不利。三是作业成本法与我国制造企业的经济发展现状并不符合。从作业成本法的核算方式上来看，作业成本法对于产品结构复杂、层次丰富、间接费用占比较大的制造企业更有利，而我国经济现状显然并不符合这些特征，基于技术落后和劳动成本占比较高的现状，作业成本法并不能充分发挥其成本核算的优势。四是作业成本法专业人才缺乏，这也是由于我国会计处理大环境的深刻影响。我国企业的大部分财务人员没有专业的作业成本法运用经验，相关知识结构形成并不完善，而财务人员并不关注企业运行现状，在应用作业成本法时，不能根据实际情况进行科学合理的判断，作业成本法也无法初步发挥其应有的优势。
二、我国制造企业实行作业成本法的必要性研究
近年来，我国提出了“中国智造”的战略构想，区别于以往的中国制造，“中国智造”对产品的科技含量、产品技术水平有了更高的要求。在过去，国内制造企业通常采用传统的成本核算方法，即吸收成本法和边际成本法。吸收成本又称为完全成本，指的是产品制造过程中产生的所有成本，吸收成本法要求企业在成本核算过程中进行全额成本计算，这种成本计算方法繁琐复杂，对企业的管理、人力、物力造成了严重损耗，显然不适用于当前大规模的企业会计核算。边际成本法将企业成本划分为固定成本和变动成本，但在现实的企业运行中，固定成本和变动成本并不容易区分，由于边际成本的计算会忽略固定成本，而固定成本的不断增加会使边际成本的计算结果与实际成本相差越来越远，因此，边际成本法也不适用于当前我国企业进行成本核算。在“中国智造”的战略驱动下，我国制造业水平持续提升，产品制造过程中成本费用的数量、种类也在不断增多，基于这种情况，采用作业成本法十分重要。作业成本法的应用主要有两点作用。
(一)利于提升企业竞争力
在我国加入世界贸易组织后，我国企业在国际国内都面临更大程度的竞争压力，一些跨国公司拥有比我国传统制造企业更强的能力、资本，基于严峻的竞争形势，我国企业要想生存发展，就需要与国外具有丰富制造经验、强大制造能力的企业竞争。由于这些企业发展较早，拥有良好的口碑和客户群体，我国企业在竞争过程中首先要利用好价格优势。在这一思想的指导下，企业首要的任务是做好成本控制。而企业成本控制的关键因素在于是否能够掌握产品制造的具体成本信息。这要求企业要充分掌握产品制造成本的构成以及相关来源，有效率地进行成本控制。基于传统的会计核算方法，这一目标难以实现，而作业成本法就能很好实现这一目标。作业成本法将企业的生产活动转化为不同类型的作业，通过对成本驱动因素的分析将产品与产品制造进行有机联系，再将作业与产品制造所需资源进行联系，形成了作业消耗资源的主要思路。这种作业成本会计核算，使得计算成本能够完全代表企业制造过程中的真实损耗，即真实成本。这有利于企业掌握产品制造的具体信息，通过控制成本的方法减少费用损耗，从而使企业的产品拥有更有优势的定价，利于我国企业在国际上与其他企业展开竞争，提升企业的整体竞争力。
(二)利于提升企业治理能力
在当前国际国内企业竞争压力逐渐提升的整体环境下，企业必须要不断进行内部改革，提升公司治理能力、管理效率，要让公司治理体系促进公司实力的提升，形成正向作用，要适应市场的不断变化，形成良性循环。这就要求企业将成本控制的思想大力推广，形成公司治理的基本思路，要加强对作业成本会计的相关研究，使作业成本会计核算方法成为企业成本核算的基本方法。基于作业成本法的相关要求，企业必须减少各种无必要的费用，如会议、差旅、餐饮等费用，而减少这些费用的关键在于裁减无用的人员，要秉承科学合理的原则，将部门合并作为一项重点工作内容来办。这有助于企业减少冗员现象的发生，精简企业结构，有利于提升企业治理能力。
三、我国企业实行作业会计法的策略建议
(一)加强宣传，转变观念
在作业会计核算法中，“务实”是主要思想之一，也是我国企业实行作业成本法的一大阻碍。企业对于会计认识停留在相对基础的阶段，仅仅是将会计作为核算企业运行成本的工作，没有认识到会计核算是企业进行成本控制的主要依据这一事实。企业管理人员对会计核算的用途不够明确，也导致了企业认为没有必要进行会计核算方式的改变，主动实行作业会计法的意愿不足，这主要是基于传统观念的局限性。因此，大力宣传作业会计法十分重要，要通过宣传使企业了解作业成本会计法的先进性、科学性、合理性以及有效性，不仅要让会计人员重视，还要引起企业管理人员的关注。要在国内形成学习作业成本会计法的良好氛围，促使广大制造企业主动积极参与到作业成本会计的学习中来。要树立好典型企业的榜样作用，将采用作业成本法的先进经验进行总结梳理，供大家学习参考，这对于作业成本会计法的推广具有重大意义。
(二)进行作业成本会计试点
先试点再推广是我国在改革开放伟大实践中的优秀经验，作业成本会计核算的推广也可以利用这一先进经验。作业成本会计法在我国没有先进案例可以选取，因此，选择管理能力相对较高的企业作为实验土壤，进行作业成本会计的核算工作是十分有必要的。要根据试行企业的具体情况，科学制定相关计划，要加强对该企业会计人员的培训工作，使其能充分掌握作业成本会计法的基本原则，确保试点工作的成功。
(三)取得企业管理人员大力支持
作业会计核算方法的改革是涉及企业上下全体人员的根本性改革，企业管理人员必须大力支持，在人员培训、机构改革、成本管理等方面提供方便。这就要求作业成本会计的实行必须得到企业管理人员的大力支持。要使企业管理人员认识到作业成本会计的先进之处，使其真正认同作业会计法的理念。就要将作业成本法作为企业运行的一项基本企业管理的指导思想，在产品设计、产品制造等各个方面采用作业成本法的思想，实现企业的健康运营。还要提高企业管理人员的认同感，增强企业各部门人员之间的通力合作，为作业成本会计法的推行创造良好环境。
四、结束语
作业成本会计法对于企业而言，不仅是会计计算方法的变化，更是企业管理原则、运行思想的重大变革。这一重大变革需要企业上下全体员工的通力合作，经过不断的努力，促进企业治理能力、治理水平的提升。企业要增强进行改革的决心、耐心，深刻理解作业成本会计的内涵，在企业会计核算、日常治理过程中积极运用，充分发挥作业成本会计的优势，使我国企业在激烈的国际竞争中提升竞争力，为我国从“中国制造”向“中国智造”的积极转变做出重大贡献。
作者：潘国梅 单位：青岛三柏硕健康科技股份有限公司