摘要：新企业会计准则自2007年开始在我国的上市公司范围内施行，该会计准则在一定范围内实现了与国际会计准则的接轨，这促进了财务报告准则对一致性与协调性的保持，但对于会计准则的执行方面来说，其并未真正实现与国际的趋同。虽然在会计准则执行方面，国内外均取得了较好的效果，但仍有诸多因素影响着会计准则的执行。这些影响因素除了包含相关内部因素，即会计准则、企业的业务特征、公司真实的内部治理情况，也包含了诸多外部因素。目前，在这些内外部因素中已确定有部分非制度性的因素被关注与重视，其中就包含了关系资源因素的影响。本文主要围绕关系资源影响企业会计准则执行效果的主题展开探讨，希望可以起到一些启示作用。
关键词：关系资源；企业会计准则
一、关系资源及会计准则概念界定
(一)关系资源
从经济角度来看，关系资源实际上也是一种资本，而关系资本也是社会资本的重要构成部分，包含了社会资源、人力资源以及狭义关系资本，在社会经济发展中形成网络状的结构形式，从而全面推动着社会经济效益。对于关系资源的了解可从关系的认知以及关系的结构角度去理解，涵盖了人的智力资本、社会实物资源以及无形资本，同时关系资源的应用价值也主要通过关系结构、人力资本的作用来全面体现，可以说，关系资源需要动态的作用力来得以体现，否则无法充分发挥自身的作用和价值。由关系资源衍生出的关系技能、关系资本等这些名词都是研究关系资源的重要内容与方向。从社会发展角度看，关系资源在社会企业、政府以及其他个体组织的共同作用下形成社会资本结构网，以企业为社会发展主体，将关系结构与关系网同企业的战略目标和规划有机结合起来，以关系结构、关系网作为企业社会资本的附属来最大限度地体现关系资源的功能作用和社会价值。与关系资源相对应的是资源的可利用能力，关系技能是衔接关系资源与社会企业的纽带，关系资源因而具有显著的功能性特征。除此之外，从资本、经济价值角度来看，关系资源是作为一种资本形态而存在。
(二)会计准则执行
会计准则执行主要是指企业在全面遵循相关会计准则的基础上开展财务会计行为活动，可以作为一种会计行为而存在，同时也是对企业会计行为活动全过程的一种约束和管理。企业会计准则执行在决策制定的基础上执行会计决策，无论是决策的制定还是决策的执行过程都会受到会计准则的约束，但两者的作用主体存在一定的区别，会计决策的制定以企业管理层为作用主体，而执行过程则需要管理层与财务会计人员共同作用，两者的关系密不可分，缺一不可，相互依存。因此，会计准则执行有双重作用主体，既可以是法人身份，又可以是代理身份，也能以法人身份从事代理活动，但其最终的作用目标同样都是为了为企业追求更高的经济效益。同时在执行会计准则时需要从法人和决策者的双向角度去综合考虑，会计准则的执行也受到自身因素、相关资源以及受众对象、执行机构、执行环境等多方面的影响，因而在执行过程中较为复杂多变。除此之外，衡量会计准则执行的实际效果需要结合经济效益目标，从企业盈余、财务实际水平以及价值等指标进行衡量，从执行的全过程来看，关系资源对会计准则执行的影响很可能在企业生产过程开始之前就已经发生，也就是说在生产之前就已经存在财富资源的分配现象，且这种现象一直持续到从开始到结算的全过程，因而企业的盈余、财务水平以及价值相关性成为衡量关系资源作用的实际手段。其中，盈余以相对具象化的形态存在，更容易被量化，作为衡量企业效益的代表，能够更好地反映会计准则执行的实际效果，因此，关系资源对于会计准则执行效果有着重要的意义。
二、关系资源影响企业会计准则执行效果的意义
会计准则的制定与执行的国际趋同是有所差异的。在执行新会计准则的过程中，有部分企业还存在着一些历史财务问题，比如账目不清、涉及利润操纵等。这种情况使得新会计准则在落实的过程中受到了一定程度的影响。因此，在目前落实新会计准则的过程中，如何对新会计准则的执行情况进行有效监管是非常重要的一项内容。高质量会计准则有利于高质量会计信息的呈现，除此以外，会计信息质量还会受到法律条款、外部机会以及人为操作因素、税收体系等因素的影响。执行会计准则不但对实现会计目标有所影响，还会影响到会计信息的价值体现，并且这对于完善我国的资本市场以及帮助企业实现持续且稳定的发展意义重大。在影响执行会计准则的因素中，关系资源的影响不可小觑。在关系资源中，企业和利益相关者之间的利益关系、企业管理者本身的社会关系，是非常重要的一部分。管理者的社会关系是基于利益共享，通过减少交易成本，进一步促进实际的关系占用者能够获取相应的社会资源。在目前的资本市场中，对于关联交易准则的关注重心，以关联关系作为基础的关联交易为主，主要研究其对新会计准则执行效果所产生的影响。关联关系也就是指存在控制以及共同控制、重大影响的各关联方之间的关系，但是它没有全面覆盖企业的社会关系。所以，对关系资源进行探讨，对执行会计准则所产生的影响具有现实意义。
三、关系资源的功效
(一)经济功效
能够使得企业成为巨大的社会关系网中的一员，企业管理者与利益相关者之间的经济契约发挥了主要作用。众所周知，社会关系的本质是互惠互利，而这种互惠的关系有双重好处，一方面使交易成本有所降低，另一方面使关系角色能够获得具备社会性质的资源。。从社会学角度来看，关系是资源或者资本的统称，关系资源即社会资源。而从经济学角度来看，资源能够被定义为物质财富来源中的要素代表。比如，自然资源以及资本资源、人力资源，也就是把社会资本诠释为个人通过与他人所建立、维护的关系获取类似的信息、创意、决策、支持等重要资源。而近年来有不少学者陆续开始尝试从关系资源的角度解释某些经济现象。其中有学者给关系资本下了定义，他把关系资本定义为社会网络，并且认为，社会网络不仅仅是连通重要经济资源与个人、企业的桥梁，且其本身也在这个过程中被资本化。从而使得社会网络也被纳入经济体系，这使得成本下降，效率提高。
(二)会计功效
关系资源对企业的经营行为或多或少会产生直接以及间接影响，其中就包括了企业披露会计信息的行为，这使得会计信息的披露效果也受到一定程度的影响。通过相关研究发现，我国有相当一部分的上市公司在管理盈余时不同程度地使用了其占有的各类关系资源。通过查阅相关学者的研究报告，我国的一些企业除了运用国际上的一些常见手段，比如变更会计政策、会计准则的漏洞利用，以及特定交易方式构建法等方法之外，还运用关联交易以及地方政府扶持等方式进行盈余的管理。其中，就有学者提出了几种地方政府补贴方式，一方面可以满足产业调整需求，另一方面可以帮助上市公司实现税收返还以及解困补贴。截止到当前阶段，国际上以及国内的一些经济学家与社会学家已花了大量的时间与精力来研究关系资源或关系资本所产生的经济效益，并且开始陆续针对有关的会计功效展开探索，只是就目前而立会计功效研究相对较少，有关实证研究仍属空白。
四、关系资源影响会计准则执行效果的分析
(一)基于资源依赖的影响
从资源依赖理论角度来说，资源的依赖对组织和环境的依赖性关系进行了揭示。也就是组织在选择环境、适应环境以及改变自身的目的下会采取多样性的策略。因此，我们推论，对于上市公司而言，其在财务管理活动中也必然存在着资源的依赖与策略的利用。企业在市场竞争关系中承担着经济主体的角色，只有对利益相关者有所保障才能持续性地进行经营。企业在财务活动决策中所设定的重要目标主要有降低税收、避免监管、以及募集资金。在现阶段的市场经济中，财务报告是决定这几个重要目标能否实现的重要前提。财务会计报告同时也是确定管理者报酬最根本的依据，所以企业的管理者们必须监督管理财务报告的全过程。根据关系资源的相关性质，利益相关者与企业之间的关系债权债务关系、法权关系、股权关系、交易关系、以及经营管理者的个人关系，企业的财务会计报告目标如果能够通过以上这几种关系达到，那么关系资源就成为了企业的会计资源。其能够影响定价以及发生时间、业务性质与交易结构等事项，进而影响企业的财务状况与盈利空间；同时，也能够对企业的会计准则及其执行成本进行制定，进而对财务会计报告质量产生影响。在我国上市企业中，关系资源的拥有与利用均受到内外诸多因素制约。而因为企业和利益相关者间之间的互利性与共生性，两者谋取相关利益的动力，也就是企业可以调动并使用关系资源的根本性物质基础，两者之间的竞合度也是能够使得企业调动关系资源能力的重要及首要因素，其主要表现为控股股东和主债权人比较容易接受企业的会计控制需求。在我国经济体制深化改革的历史进程中，关系资源的可开发量在国内外有所差异，这也让各利益方在稀缺财务资源的争夺过程中达到了激励相容的目的。关系资源在盈余管理方面实现应用，可以降低或者避免公开对会计准则的违背，以此达到保持股价以及争取企业融资机会目的，这在上市公司的财务管理中发挥着十分重要的作用。
(二)关系资源能够缓解会计准则执行压力
在当前的市场环境下，会计信息是对股票进行定价的基础因素。股价与企业的业绩浮动关系呈正相关表现。所以，我国的上市企业应当足够重视会计盈余管理，以期能够达到资金的获取、关注股价的目的。会计盈余管理的效果好坏，最主要的决定性因素在于会计准则本身、企业的真实盈余、会计准则的执行情况。一方面，如果会计准则一定，财务报告的目标能否在企业实现，决定性因素在于真实的盈余情况与会计准则的执行效果好坏。市场的供求关系与国家宏观经济政策使得企业所呈现出来的业绩表现与盈利水平极不稳定。在盈利情况较好的情况下，财务报告目标的实现会更容易，执行会计准则的压力同时也会较小；反之，如果企业最终的盈利情况不乐观，而企业为了规避退市风险以及稳定股价等，执行会计准则的压力将会随之增大。另一方面，如果上市企业正处于盈利指标等压力之下，将重新审视会计策略并对其进行权衡。这些会计策略有会计造假、会计人员水平发挥、会计政策的重新选取，或者对其他的关系资源进行争取，并利用企业的盈余管理等方式从困境中摆脱出来。当企业的财务人员无法帮助企业实现其会计目标时，如果上市企业能够及时地获取其他关系资源，那么企业就能够从会计准则出发，得以实现其在资本市场上的会计目标；如果上市企业无法获取其他关系资源，那么企业将面临两种不利选择。其一是以会计准则为准,承担相应的利益损失；其二是不以会计准则为准，为实现企业在资本市场的目标而承受未知的经营风险与损失。从企业股东与政府方等各利益方角度来说，应当主动地引导上市企业认识到遵从会计准则的重要性，一是能够确保企业保持持续的资金来源，二是能够帮助企业解决资金资源的抢占问题，这样才能确保多方利益的实现。反之，如果不能支持上市企业从会计准则出发，那么企业所承担的经营风险与财务风险、以及相关损失都将涉及自身，造成多方利益受损。因此，引导企业遵从会计准则，是现阶段的最优策略。所以，关系资源在企业财务管理中占据着重要地位。
(三)关系资源在执行会计准则过程中的实际效力
从上文所述内容来看，关系资源呈网络状、线性排列，有着显著的复杂性、多边形特征，同时也受到多方面因素的影响，之间形成了庞大的关系网，将社会资源、企业、人力资本以及国家、社会等全部包含在内，且彼此之间相互作用、相互依存，相互制约，因而在会计准则执行过程中往往无法单独提取出某一项关系资源或社会资本来作用于企业会计准则的执行过程，往往牵扯到各方面的资源，包括实物资源、无形资本等，也无法准确判断出哪些关系资源对企业影响最大，也不能分析出影响指数，因而关系资源具有明显的不可分解性，对关系资源的分析只能从综合发展的角度出发，正确看待社会企业的长期发展。对于关系资源价值的体现，人们更多从企业的实际资本、综合实力以及社会地位来看待关系资源的获取与应用情况，随着企业规模的不断扩大，企业类型的不同、地位的上升，可利用的关系资源受到的影响因素同样会不断增加，与企业的利益共生存，关系资源因此成为谋取并提升企业经济利益的主要动力来源，与企业之间互利共存，同时也是企业合理调动关系资源的重要基础。
五、合理利用关系资源的相关建议
对会计准则保持良好的执行态度能够促进企业自身提供更高水平的财务报告，从而使得各利益方能够了解企业更真实的财务状况以及经营成果等关键信息，得以引导其能够做出最佳经营决策，进而使得我国企业得以良性发展。当前阶段，由于我国社会属性是属于强关系社会，而会计准则在关于圈定关联方所披露的内容范畴方面，远不能全面覆盖企业所开发关系资源的深度与广度。为使得企业提供的财务会计报告质量能够有所保障，应当对相容性资源的水平进行提升，从而使得企业利用关系资源具有一定程度的约束性。首先，应当充分地释放出董事与审计师影响力，对企业合理利用关系资源提出更专业的意见，进而确保企业的某些关系交易是在具备合理商业目的的情况下所进行的。其次，应当对企业股权关系的披露增强力度，尽量抑制企业滥用股权关系，确保股权关系的合理性。良好的股权关系体现在上市公司股东与中小企业股东之间利益的协调性，确保中小股东的利益不会被上市公司大股东之间的利益交易而损害，避免一权独大的现象出现，想要实现这一目标就需要充分借助法律法规以及市场的力量来采取强制执行的手段加以治理。因此，如果企业能够合理利用关系资源，这将有利于其对交易成本的控制与降低，进而提升企业的市场竞争力，得以维护企业各方利益。最后，借助政府力量来加强地方政府的资源调度，一些上市公司较普通企业而言能够更全面的接触到国家相关税收政策，并对地方就业以及税收政策的实施等有着一定程度的影响，因而从人力关系资源层面来看，部分上市公司管理层与一些地方政府官员有着较为密切的人际关系，主要表现在一些地方政府及官员被纳入上市公司盈余管理当中，针对这方面的问题，对关系资源的合理利用、深化改革提出了更高的要求，需要明确社会企业与地方政府的关系资源，合理划分两者之间的关系，有必要建立相应的责任机制，实行责任到人制度，加大对国家政府关系资源滥用现象的处罚力度，加强国家政府对地方政府的干预作用，确保地方政府与社会企业之间关系的合理性。
六、结束语
综上所述，将关系网络融入到企业的财务会计报告中，会使得企业财务会计报告的执行受到一定程度的影响。而企业通过可利用的以及其所占有的关系资源，不仅能够使得企业提高会计行为目标的实现能力，并且能够使企业对会计准则的变动更加适应。
参考文献
[1]邱玉莲张小倩:关系资源对企业会计准则执行效果的影响[J].物流工程与管理，2013.9.
作者：孙承芳 单位：立信中联会计师事务所(特殊普通合伙)浙江分所