摘要：随着经济的发展和消费者需求的变化，经营成本成为了企业竞争优势的决定因素。因此，对企业内部价值链成本控制的研究至关重要。现以我国汽车制造企业内部价值链的成本控制为研究对象，从成本控制优化思路的角度，通过对汽车制造企业价值链内部环节的成本控制分析，试图运用成本控制理论、管理会计方法以及先进的互联网“造车平台化”理念去研究汽车制造业内部价值链各个环节的成本控制，为完善汽车制造企业价值链内部成本控制提供新思路。
关键词：汽车制造企业；内部价值链；成本控制。
一、制造企业内部价值链成本控制概述
（一）制造企业内部价值链概述
1.价值链的含义。价值链分析是战略成本控制的基本方法，可以分为纵向价值链分析、横向价值链分析和内部价值链分析。价值链的每一个配置依据产品价值比率来进行价值分析，着重分析价值活动。价值活动通常分为基本价值活动和支持价值活动。基本价值活动是从产品的研发到销售间的各种价值活动，包括内部后勤、作业生产、外部后勤、市场销售和提供服务五种活动。支持价值活动是指用以补充基本活动而在企业运转的活动，包括基础设施、人力资源管理、技术开发和采购管理四种活动。[1]“竞争战略之父”波特的企业价值链模型如图1所示2.内部价值链的含义。内部价值链分析即企业内部价值活动的分析，由预算、分析、决策和控制四个方面组成。内部价值链分析贯穿于企业生产经营的各个环节：新产品的研发，材料的自制或采购，生产，销售及售后环节。3.制造企业内部价值链的构成。制造企业的内部价值链是指从产品的研发设计，生产性和管理性采购，技术性生产和零部件组装，产成品销售到售后服务这一整个生产经营过程的集合体，以及系统支持、人力资源管理、行政管理、职工教育培训和企业基础设施等支持体系。对价值链进行成本控制能使价值链的每一个环节实现最大的成本效益和利润率，确保增值能力，维持制造企业的行业竞争力。
（二）制造企业内部价值链成本控制研究的必要性
内部价值链成本控制是在从产品研发、采购到生产和销售的整个价值链中，围绕所有消耗的成本和费用的形成所进行的一系列管理工作。随着国内外汽车制造企业之间的沟通不断增加，我国发展出越来越多新的成本控制组合和方法，如成本效益原则、及时生产方式、战略成本控制等，如何将这些成本控制方法与我国实际情况相结合，服务于我国汽车制造企业，是一个非常重要的现实问题。
二、汽车制造企业内部价值链各环节成本控制分析
（一）研发环节成本控制分析
研发阶段是产品成本控制的出发点和关键点，新型汽车产品的进步与发展，对于汽车制造企业发展建设意义重大。因此多数企业对于研发设计阶段的费用预设过高，并且很少采取成本控制的措施。一个全新车型的开发往往需要几亿甚至十几亿的大量资金投入，多数汽车制造企业没有对研发阶段的成本进行控制，或者控制不够合理，导致存在一定的成本控制误区。
（二）采购环节成本控制分析
市场经济体制改革的不断深化与完善使得我国汽车制造企业与零部件供应商之间的竞争越来越激烈，为了保证企业长期稳定的发展，企业需要与零部件供应商建立科学合理的战略合作伙伴关系，从而使汽车制造供应链得到优化，降低企业的采购成本，进而增加利润。[2]企业应坚持在采购的每个环节严格监测成本的形成，不断地优化供应链，以便提升企业的行业竞争力。
（三）生产环节成本控制分析
生产环节是汽车制造企业内部价值链环节中非常重要的一环。汽车制造企业在生产环节应当建立灵敏的信息反馈系统，对于正常消耗的、超量投产的和报废检修的零部件都要有完整的记录和符合规定的内部领用审批流程。对于出现偏差的部分，要查明偏差形成的原因，防止出现掩盖工作中重大失误和严重威胁企业利益的营私舞弊行为。企业管理人员还应严格控制生产环节的各项期间费用的支出，所有的费用支出都应严格按照账务处理流程，都要有原始凭证的证明，上报相关部门进行审批，审批合格后才能登记入账。
（四）销售环节成本控制分析
对于销售成本的控制应当建立科学完善的控制机制，制定明确的成本开支范围和严格的报销审批流程，销售环节作为汽车企业销售的最后一道环节，对其成本的控制更是不容忽视。首先，在运输环节应当制定科学的运输路线，最大化地减少物流支出。其次，在全国乃至世界范围内应当采取区域化投放方案，保证销量和供应量成正向关系，避免不必要的成本损失。然后，要对汽车的销量进行合理预测，了解消费者的购买心理后再向其推荐符合其需求的车型，避免发生退换导致额外的成本。最后，要对经销商的信誉情况进行充分调查，及时收回款项，保证企业正常经营需要的现金流。
三、汽车制造企业内部价值链成本控制存在的问题
（一）价值链总体缺乏成本控制新方法
随着企业管理体制越来越现代化，各行各业都开始广泛地应用先进的管理手段，将企业的财务手段同企业的供、产、销环节有机结合起来。目前，我国汽车制造企业具有链条长、关联企业多且成本控制单一的特点，在财务成本控制上没有充分运用本量利分析法和作业成本法等成本控制方法，这会将汽车制造企业的生产和成本控制分离开来，进而导致企业的会计手段和管理方法不适用于企业的实际生产经营情况，导致财务信息滞后甚至失真。
（二）研发阶段试验验证成本较高
研发阶段即创新阶段，对企业成本控制造成很大压力，我国汽车制造企业在研发过程中出现的问题主要是开始研发新产品之前没有做好充分的市场调研就贸然开始研发，一旦试错会造成较高的试验验证成本。轻则造成产品先天不足，投产后问题成堆；重则造成生产的产品没有市场竞争力，导致存货积压。许多汽车制造企业采用事后控制而非事前预算的方式控制研发成本，效果往往不尽人意。
（三）采购阶段存在变动性采购成本
数据表明，多数汽车制造企业成本是由购置零部件所引起的，降低采购成本更易增加利润，为企业带来竞争优势。目前汽车制造企业采购环节成本控制的不足主要在两个方面：一是零部件供应商与企业研发部门无法实现良好对接，供应商无法深入知晓企业所需的元件，提供的元件不符合企业数量和质量上的要求，不仅会造成过高的仓储成本，更会导致后续的“资产减值损失”；二是频繁更换零部件供应商不利于企业产品的质量把控，使用了不合格的零部件对企业的名誉也有影响。
（四）生产阶段自行生产存在风险成本
汽车制造企业在生产过程存在的不足：一是企业倾向于自行生产整车，从零部件组装到汽车出厂，产生的生产成本、人工费用和期间费用都会对企业利润造成极大影响。二是企业因销路不畅等原因易造成存货积压，储存成本占比较高。由于汽车更新换代周期非常快，许多消费者热衷于追求新款、科技感强的新型汽车，原有的车型不再受消费者青睐时，超量的库存会导致企业“存货跌价准备”科目金额越来越高，对企业利润影响极大。
（五）销售阶段运输成本的浪费
汽车制造企业销售阶段的运输成本控制主要包括支付运输工具司机的直接人工费用、运输燃料消耗费用、交通工具保险费和公路管理费用等。我国汽车制造企业目前大多采用一体化自营物流模式，即企业只运输本企业的汽车产品，而不为其他汽车制造企业提供合作性运输服务。有的企业就会出现将新车运输到目的地之后就空车返回的情况，造成了运输成本的浪费。一家汽车制造企业的物流成本在一定程度上可以反映出该企业的生存能力，这也是当前价值链环节成本控制的薄弱部分。
四、汽车制造企业内部价值链成本控制的优化
（一）价值链总体运用成本控制方法
1.本量利分析法。通过本量利分析法可以获得企业成本、产品销量以及利润三者之间的关系，深入研究此关系可以为企业的成本控制提供方向。对于汽车制造企业这种以制造产品为主要盈利方式的传统工业企业，变动成本的减少是增加利润的一个有效途径。如今制造业企业竞争愈演愈烈，本量利分析法不仅对企业的成本控制有益，也为企业的战略发展起到指导作用。因此，要想使企业健康地生存发展下去，就更加需要合理运用本量利分析法。2.作业成本法。汽车制造企业可以通过作业成本的分配看到资源消耗的本质，结合各企业实际情况对于各种结构性成本动因做出选定，合理安排内部价值链的根本财务构造，避免将企业发生的间接费用按照固定比例分摊导致的实际耗费与分配不对应的现象。最终实现精确控制内部价值链的成本，提升产品数据的可靠性，进而高效实施内部价值链成本控制。
（二）研发阶段开始前做好充足的市场调研
汽车制造企业的研发成本通常十分高昂，投资风险极大，应在研发开始之前做好充分的市场调研。市场调研通过对购买意愿进行系统的收集、整理、归纳和分析，可以知晓买家的汽车消费趋势和爱好的变化，确定顾客对新的车型是否青睐，然后探究市场调研数据，制定出合理可信的市场调研报告和可能发生的研发成本，为企业的管理者和决策者提供科学合理的参考意见。
（三）采购阶段企业与供应商坚持双赢原则
双赢供求关系起源于日本汽车制造企业，认为供应方和需求方应该共享资源，互帮互助，采取协商方式相互配合的一种供求模式，即生产用多少零部件就采购多少，生产什么型号的产品就采购对应的零部件。首先，这种模式有利于提供合格的零部件，避免零部件不适配造成不必要的“资产减值损失”。其次，供求双方的及时沟通与协调也会促进零部件的创新开发，本土的供应商也会满足企业的需求，促进我国汽车制造行业的总体发展。最后，能有效避免投机行为，打造长期稳定的供应合作关系，为企业规避了频繁更换供应商导致品控不过关所带来的损失。
（四）生产阶段通过“造车平台化”最大化缩减成本
汽车的零部件众多，开发一款新的车型需要耗费大量的人力、物力和财力，涉及到大量的技术集成、零部件设计和细节制造，而且汽车的耗资较高、研发风险较高、研发周期较长。然而，许多消费者买到汽车后，并不会研究汽车的发动机是什么型号的，轮胎是什么类型材质的，气缸是怎么设计的。我国汽车制造企业又习惯依据传统将所有流程都自行制造，对企业的资金周转和经营管理的要求很高，“造车平台化”就是一种十分有效的降低成本的措施。“造车平台化”是把汽车所需的零部件组装成为“标准化集成内核”，通过合作生产的方式，规模生产某些对技术要求高的精密元件和半成品来降低制造成本的一种集成化应用技术。从变动成本法的角度来看，“造车平台化”这种规模生产精密半成品的方式可降低单位产品分摊的固定制造费用和变动制造费用，有利于企业更高效的成本控制。数据表明，基于MQB平台（ModularQuerbaukasten：大众集团横置发动机模块化平台）生产的汽车零部件通用率已经高达70%以上，造车平台利用这些零部件组装成半成品再销售给各个汽车制造企业，汽车制造企业自行组装整车将大大缩短生产周期，使企业实现“随卖随产”，达到低库存甚至“零库存”的目的。这样不仅可以降低储存成本，最大化避免因销路不畅造成的存货积压，同时避免了库存旧款汽车大量的资产减值损失。此外，由于这种方法将精密零部件和半成品外包给造车平台很大程度上减少了研发成本，在收回半成品之后仅组装车间会产生部分制造费用和适当的辅助生产成本，极大地降低了汽车的生产成本。
（五）销售阶段建立数据公共平台降低物流成本
控制物流成本可以控制运费的变化来实现，运费又受到运输距离、运输能力、运输延误和实际货价等多因素的影响，通过实行联合配送提高实际运货率来控制物流成本是较易实现的。[3]汽车制造企业降低物流成本首先需要考虑的是运输方案是否合理，我国很多汽车制造企业的零部件供应商和经销商遍布世界各地，就涉及到运输方案的制定问题。在这个问题上，美国普遍采用的是“第三方物流运输”；日本普遍采用的是丰田公司的“JIT精益物流管理模式”（JustInTim：一种有效地利用各种资源降低成本的准则）；欧洲采用的是“建立数据公共平台”，汇总各个汽车生产商的运输需求，集体化规模化的一种运输方式。考虑到我国汽车制造企业的实际情况，应当采取建立数据公共平台的途径控制物流成本。在实际运输中，有的企业会出现将新车运输到目的地之后就空车返回的情况，行业建立数据公共平台可以弥补这个缺陷，在本企业没有货物需要运回时，可以为其他企业提供运输服务，降低物流损失。通过这个平台，还可以将各个企业需要运输的零部件或整车的物流信息和运输路线共享，采取第三方物流统一运输的方式节约运输成本。
参考文献：
[1]滕雪.基于企业内部价值链的战略成本管理分析[J].现代营销（经营版），2019（8）:196.
[2]高芳彦.基于供应链视角的企业采购成本控制研究[J].企业改革与管理，2020（13）:137-138.
[3]殷鸣.浅谈汽车制造企业物流成本控制策略[J].时代经贸，2018（36）:23-24.
作者：刘寒信 单位：黑龙江大学经济与工商管理学院